Accertamento lungo per indebita compensazione: si applica solo al credito inesistente

In tema di compensazione di crediti fiscali da parte del contribuente, l’applicazione del termine di decadenza ottennale, previsto dall’art. 27, co. 16, del D.L. n. 185 del 2008, presuppone l’utilizzo non già di un mero credito “non spettante”, bensì di un credito “inesistente”, per tale ultimo dovendo intendersi il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo (credito non “reale”) e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante i controlli delle dichiarazioni fiscali (Corte di Cassazione – Sentenza 16 novembre 2021, n. 34444).

La questione esaminata dalla Corte di Cassazione riguarda il potere di controllo del Fisco in relazione ai crediti fiscali utilizzati in compensazione tramite F24, e in particolare il termine di prescrizione per la notifica dell’atto di recupero dei crediti indebitamente utilizzati.
Nel caso di specie, i giudici della Suprema Corte hanno evidenziato la rilevanza della distinzione tra “crediti non spettanti” e “crediti inesistenti” ai fini della verifica della tempestività dell’azione di recupero in relazione alle ipotesi di indebito utilizzo in compensazione dei crediti fiscali.
Secondo la norma (art. 27, co. 16 del D.L. n. 185 del 2008), “salvi i più ampi termini previsti dalla legge in caso di violazione che comporta l’obbligo di denuncia penale per il reato di indebita compensazione, l’atto di recupero emesso a seguito del controllo degli importi a credito indicati nei modelli di pagamento unificato per la riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione, deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo”.
La questione del termine di decadenza in discorso, precisano i giudici, risulta senz’altro intercettata dalla nuova disciplina dettata in materia di sanzioni per omesso versamento di tributi (art. 13, co. 5, del d.lgs. n. 471/1997, introdotto dall’art. 15 del d.lgs. n. 158/2015) che stabilisce: “nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti per il pagamento delle somme dovute è applicata la sanzione dal cento al duecento per cento della misura dei crediti stessi. Per le sanzioni previste nel presente comma, in nessun caso si applica la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472. Si intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante controlli di cui agli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e all’articolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633”.
Come è evidente, nel contesto della rideterminazione del quadro sanzionatorio circa l’indebita compensazione di crediti, la norma si spinge a dettare la definizione normativa di credito “inesistente”, ossia il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante i controlli delle dichiarazioni fiscali.
Al riguardo, può dunque affermarsi che il credito fiscale illegittimamente utilizzato dal contribuente può dirsi “inesistente” quando ne manca il presupposto costitutivo (ossia, quando la situazione giuridica creditoria non emerge dai dati contabili-patrimoniali-finanziari del contribuente) e quando tale mancanza sia evincibile dai controlli automatizzati o formali sugli elementi dichiarati dal contribuente stesso o in possesso dell’anagrafe tributaria. Non è affatto casuale, del resto, che il raddoppio dei termini di decadenza in discorso sia collegato alla non immediata riscontrabilità da parte del fisco, mediante i suddetti controlli, del carattere indebito della compensazione, la maggior durata giustificandosi, all’evidenza, solo per i casi in cui sia necessaria una più complessa attività istruttoria.
Sulla base di tali considerazioni, la Corte di Cassazione ha inteso superare l’orientamento giurisprudenziale che non dava rilevanza alla distinzione tra “credito inesistente” e “credito non spettante”.
Al riguardo i giudici hanno precisato che la norma relativa all’emissione dell’atto di recupero (art. 1, co. 421, della legge n. 311 del 2004) si riferisce in termini generali alla “riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241”, mentre la disposizione che estende il termine di decadenza all’ottavo anno dal relativo utilizzo (art. 27, co. 16 del D.L. n. 185 del 2008) si riferisce alla sola “riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione ai sensi dell’articolo 17, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241”. Già sul piano semantico, prima ancora che giuridico, dunque, l’estensione del termine di decadenza risulta applicabile ad una fattispecie necessariamente più ristretta rispetto a quella generale, evidentemente ritenuta più grave.
Ai fini della tempestività dell’azione di recupero, perciò, è necessaria la verifica della natura del credito indebitamente utilizzato, per accertare la sua connotazione “reale o non reale”, se del caso alla luce anche della riscontrabilità o meno dei suoi presupposti costitutivi mediante il controllo della dichiarazione, sulla base dei dati da essa emergenti e da quelli in possesso dell’anagrafe tributaria.
In conclusione, la Corte Suprema ha affermato il seguente principio di diritto: “In tema di compensazione di crediti fiscali da parte del contribuente, l’applicazione del termine di decadenza ottennale, previsto dall’art. 27, comma 16, del d.l. n. 185 del 2008, conv. in legge n. 2 del 2009, presuppone l’utilizzo non già di un mero credito “non spettante”, bensì di un credito “inesistente”, per tale ultimo dovendo intendersi – anche ai sensi dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, del d.lgs. n. 471/1997 (introdotto dall’art. 15 del d.lgs. n. 158/2015) – il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo (il credito che non è, cioè, “reale”) e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del d.P.R. n. 600/1973 e all’art. 54-bis del d.P.R. n. 633/1972″.

Redditometro: via libera per la riduzione in autotutela


Legittima la riduzione in autotutela, durante il procedimento tributario, dell’importo originariamente contestato con l’avviso impugnato (Corte di cassazione – Ordinanza 17 novembre 2021, n. 34971).

Secondo i giudici della Corte, in tema di accertamento delle imposte, la modificazione in diminuzione dell’originario avviso, a differenza dell’accertamento integrativo, fondato sulla sopravvenuta conoscenza di nuovi fatti, non esprime una nuova pretesa tributaria, per cui non costituisce atto nuovo, ma solo revoca parziale di quello precedente, che non deve rispettare il termine decadenziale di esercizio del potere impositivo, né costituisce atto specificamente impugnabile, non comportando alcuna effettiva innovazione lesiva degli interessi del contribuente rispetto al quadro a lui noto.


Pertanto, in caso di riduzione in autotutela, durante il procedimento tributario, dell’importo originariamente contestato con l’avviso impugnato, permane l’interesse della pubblica amministrazione a veder riconosciuto il proprio credito tributario e quello del contribuente a negare la pretesa, con la conseguenza che l’autorità giudiziaria è tenuta a pronunciarsi sulla fondatezza della residua pretesa erariale.


In tal senso, nel caso di specie, con l’avviso di accertamento emesso in sede di autotutela l’Ufficio dell’Amministrazione Finanziaria ha ridotto la sua pretesa erariale complessiva, così apportando una modifica favorevole al contribuente e non peggiorativa.


Al riguardo va rammentato che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’integrazione o la modifica in diminuzione di un precedente avviso, non integrando una nuova pretesa tributaria, bensì una mera riduzione di quella originaria, operata in autotutela, non necessita di adempimenti formali, né di una specifica motivazione, a differenza della modifica in aumento che, determinando una pretesa nuova, deve necessariamente formalizzarsi nell’adozione di un avviso di accertamento, integrativo o sostitutivo di quello preesistente, il quale, a garanzia del contribuente, esige specifica motivazione, con l’indicazione dei nuovi elementi di fatto di cui è sopravvenuta la conoscenza.


Convenzione Italia/Colombia: eliminate le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito


La Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica di Colombia per eliminare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e per prevenire le evasioni e le elusioni fiscali,  fatta a Roma il 26 gennaio 2018, è entrata in vigore il 7 ottobre 2021 (MINISTERO AFFARI ESTERI – Comunicato 19 novembre 2021)

Si è perfezionata la procedura prevista per l’entrata in vigore della Convenzione tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo della Repubblica di Colombia per eliminare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e per prevenire le evasioni e le elusioni fiscali, fatta a Roma il 26 gennaio 2018. La ratifica è stata autorizzata con legge del 17 luglio 2020, n. 92. In conformità al suo articolo 30, la Convenzione è entrata in vigore il 7 ottobre 2021.
La presente Convenzione si applica alle imposte sul reddito prelevate per conto di uno Stato contraente, e nel caso dell’Italia, per conto delle sue suddivisioni politiche o amministrative o dei suoi enti locali, qualunque sia il sistema di prelevamento.
Sono considerate imposte sul reddito tutte le imposte prelevate sul reddito complessivo o su clementi del reddito, comprese le imposte sugli utili derivanti dal l’alienazione di beni mobili o immobili, le imposte sull’ammontare complessivo degli stipendi e dei salari corrisposti dalle imprese, nonché le imposte sui plusvalori.
Le imposte attuali cui si applica la Convenzione sono in particolare:
a) per quanto concerne l’Italia:
1. l’imposta sul reddito delle persone fisiche;
2. l’imposta sul reddito delle società;
3. l’imposta regionale sulle attività produttive; ancorché riscosse mediante ritenuta alla fonte (qui di seguito indicate quali “imposta italiana”);
b) per quanto concerne la Colombia:
– l’imposta sul reddito e complementari (“ìmpuesio sabre la ventay complementarios”) (qui di seguito indicate quali “imposta colombiana”).
La Convenzione si applicherà anche alle imposte future di natura identica o sostanzialmente analoga che saranno istituite dopo la data della firma della presente Convenzione in aggiunta, o in sostituzione, delle imposte attuali. Le autorità competenti degli Stati contraenti si comunicheranno le modifiche sostanziali alle rispettive legislazioni fiscali.

Collaboratore esterno di uno studio legale escluso dall’IRAP


Non è soggetto all’IRAP il professionista/avvocato che svolge l’attività di semplice collaboratore esterno di uno studio legale, senza assumere all’interno di esso né una funzione direttiva o di responsabilità né la qualifica di associato, limitandosi ad utilizzare beni posti a disposizione dallo studio per l’esercizio dell’attività lavorativa (Corte di Cassazione – Sez. trib. – Ordinanza 16 novembre 2021, n. 34484).

La Commissione tributaria regionale respingeva l’appello incidentale del contribuente ed accoglieva l’appello principale proposto dall’Ufficio avverso la sentenza con la quale la Commissione tributaria provinciale aveva accolto, il ricorso proposto dal professionista avverso il silenzio rifiuto opposto dall’Amministrazione sull’istanza di rimborso dell’Irap versata e ritenuta non dovuta.
Evidenziava la CTR che se l’appello dell’Ufficio era infondato, nella parte in cui ometteva di considerare che in base alle regole di collaborazione tra organi della stessa amministrazione, l’ufficio incompetente è tenuto a trasmettere a quello competente le istanze erroneamente presentate dal contribuente, per altro verso il gravame andava accolto nel merito in quanto emergeva dagli atti che il contribuente, per svolgere la propria attività di avvocato, si era avvalso di un’autonoma organizzazione, avendo utilizzato beni e servizi propri ed in associazione con altri professionisti, come dichiarato dallo stesso e rilevato nelle dichiarazioni dei redditi.
Avverso tale sentenza il contribuente propone ricorso per cassazione.
Nello specifico, il contribuente l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, evidenziando che il presupposto dell’Irap è costituito dall’esercizio di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi e, come precisato anche dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità, con riferimento alle attività professionali, purché il professionista sia il responsabile dell’organizzazione (e non sia inserito in strutture organizzative riferibili all’altrui responsabilità ed interesse) e l’attività professionale sia svolta con l’utilizzo di fattori idonei ad accrescerne la produttività. Tali requisiti difetterebbero nel caso concreto, posto che il ricorrente esercitava la professione di avvocato quale semplice collaboratore esterno di uno studio legale, senza assumere all’interno di esso né una funzione direttiva o di responsabilità né la qualifica di associato, limitandosi ad utilizzare beni posti a disposizione dallo studio per l’esercizio dell’attività lavorativa (ufficio, pc, telefoni e servizi di segreteria).
Per la Suprema Corte il motivo è fondato.
Le Sezioni Unite hanno affermato il principio che “con riguardo al presupposto dell’IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione -previsto dall’art. 2 del d.lgs. 15 settembre 1997, n. 446-, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive”.
La CTR, sulla questione di merito sottoposta al suo esame, si è invece limitata a ricavare la sussistenza del presupposto per l’applicazione dell’Irap dal fatto che “il contribuente, per svolgere la propria attività di avvocato, si è avvalso di un’autonoma organizzazione, avendo utilizzato beni e servizi propri ed in associazione con altri professionisti”.
Così opinando, però, il giudice di merito ha del tutto trascurato di verificare la sussistenza nel caso concreto dei due requisiti realmente rilevanti al fine di integrare il presupposto impositivo, se cioè il contribuente fosse il responsabile dell’organizzazione (e non fosse, dunque, semplicemente inserito in un’organizzazione riferibile ad altrui responsabilità ed interesse) e se i beni utilizzati eccedessero il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività.
Pertanto, il ricorso è accolto.


Bonus investimenti pubblicitari a favore dello sport


In arrivo il regolamento recante modalità per la concessione di un contributo, sotto forma di credito di imposta, sugli investimenti pubblicitari in favore di leghe e società sportive professionistiche e di società e associazioni sportive dilettantistiche (DPCM – Decreto 30 dicembre 2020, n. 196)

Il decreto in oggetto individua le disposizioni di attuazione necessarie alla concessione del contributo, sotto forma di credito d’imposta, finalizzato ad incentivare gli investimenti in campagne pubblicitarie effettuati tra il 1° luglio 2020 e il 31 dicembre 2020, nel limite di spesa di 90 milioni di euro per il 2020.
Ai fini del riconoscimento del contributo, i soggetti interessati presentano apposita domanda al Dipartimento per lo sport della Presidenza del Consiglio dei ministri, entro il 1° aprile 2021, mediante un modulo reso disponibile dallo stesso Dipartimento sul proprio sito istituzionale entro il 1° febbraio 2021. La domanda contiene:
a) gli elementi identificativi del soggetto che ha effettuato l’investimento;
b) gli elementi identificativi dei soggetti che hanno ricevuto l’investimento;
c) l’ammontare dell’investimento realizzato, di importo complessivo non inferiore a 10.000 euro;
d) la durata della prestazione fornita dal soggetto destinatario dell’investimento;
e) l’oggetto della campagna pubblicitaria;
f) l’attestazione delle spese sostenute;
g) l’ammontare del contributo richiesto, sotto forma di credito d’imposta, pari al 50 per cento degli investimenti effettuati;
h) la certificazione resa dal soggetto interessato, ovvero, in alternativa, la dichiarazione della Federazione sportiva di riferimento circa lo svolgimento di attività sportiva giovanile da parte delle società e associazioni sportive, nonché l’appartenenza dello sport praticato alle discipline olimpiche o paralimpiche;
i) per le società e le associazioni dilettantistiche, il certificato di iscrizione, in corso di validità, al relativo registro del Comitato Olimpico Nazionale Italiano;
l) la dichiarazione sostitutiva resa dal soggetto destinatario dell’investimento concernente la consistenza dei ricavi prodotti in Italia nel periodo di imposta 2019, almeno pari a 150.000 euro e fino a un massimo di 15 milioni di euro.
Entro i novanta giorni successivi alla scadenza del termine per la presentazione delle domande, il Dipartimento per lo sport della Presidenza del Consiglio dei ministri, previa verifica dei requisiti di legge e della documentazione, provvede alla concessione del contributo, sotto forma di credito d’imposta, nel rispetto del limite complessivo di 90 milioni di euro e ne dà comunicazione ai soggetti beneficiari mediante pubblicazione di un apposito elenco sul proprio sito istituzionale. In caso di insufficienza delle risorse disponibili rispetto alle richieste ammesse, il Dipartimento dello sport procede alla ripartizione proporzionale tra i beneficiari sulla base del rapporto tra l’ammontare delle risorse disponibili e l’ammontare complessivo dei contributi richiesti. L’elenco dei beneficiari è contestualmente trasmesso all’Agenzia delle entrate.
Il credito d’imposta è utilizzabile, a decorrere dal quinto giorno lavorativo successivo alla pubblicazione dell’elenco dei soggetti beneficiari, esclusivamente in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, presentando il modello F24 esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle entrate, pena lo scarto dell’operazione di versamento. Il credito d’imposta deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta di riconoscimento e in quelle successive fino a quando non se ne conclude l’utilizzo.
L’ammontare del credito di imposta utilizzato in compensazione non può eccedere l’importo riconosciuto dal Dipartimento per lo sport, pena lo scarto dell’operazione di versamento.
Quando sia stata accertata l’insussistenza di una o più delle condizioni stabilite dalla legge o dei requisiti previsti dal presente decreto o quando la documentazione contenga elementi non veritieri o risultino false le dichiarazioni rese, il Dipartimento per lo sport procede alla revoca o alla rideterminazione del credito d’imposta.
I soggetti beneficiari delle agevolazioni concesse ai sensi del presente decreto sono tenuti a comunicare tempestivamente al Dipartimento per lo sport l’eventuale perdita delle condizioni stabilite dalla legge o dei requisiti previsti dal presente decreto, nonché ogni altra variazione degli stessi che incida sulla misura del beneficio. In tali casi, fatto salvo ogni effetto di legge, si provvede comunque al recupero totale o parziale del beneficio indebitamente fruito, ai sensi del presente articolo.
Il Dipartimento per lo sport procede al recupero del credito d’imposta indebitamente utilizzato, maggiorato di interessi e sanzioni secondo le vigenti disposizioni di legge.
Ai fini dell’attività di monitoraggio e controllo della corretta fruizione del credito d’imposta riconosciuto, il Dipartimento per lo sport e l’Agenzia delle entrate concordano, entro sessanta giorni dalla pubblicazione del presente decreto, le modalità telematiche di trasmissione e di interscambio dei dati relativi alle agevolazioni concesse, agli importi utilizzati in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e alle variazioni eventualmente intervenute degli importi del credito d’imposta oggetto del provvedimento di revoca o di rideterminazione.
Qualora l’Agenzia delle entrate accerti, nell’ambito dell’ordinaria attività di controllo, l’indebita fruizione, totale o parziale, del credito d’imposta di cui al presente decreto, la stessa ne dà comunicazione in via telematica al Dipartimento per lo sport che, previe verifiche per quanto di competenza, provvede al recupero del contributo.


Imposta sulla pubblicità: applicazione dell’imposta con riferimento ai singoli messaggi


Nell’ipotesi di plurimi messaggi pubblicitari, concernenti diverse aziende, collocati su un unico pannello, il tributo deve essere determinato in base alla superficie espositiva utilizzata da ciascuna delle imprese pubblicizzate, indipendentemente dalle dimensioni del mezzo pubblicitario cumulativo (Corte di Cassazione – ordinanza 17 novembre 2021, n. 35109)

L’art. 17, D.P.R. n. 639 del 1972, disposizione legislativa sostanzialmente riprodotta dall’art. 7, D.Lgs. n. 507/1993, fa riferimento ad un collegamento funzionale tra una pluralità di messaggi pubblicitari ed alla funzione unitaria di essi, ossia ad una connessione che ben può prescindere dalla contiguità fisica dei diversi messaggi, ed in conseguenza di ciò, la pluralità di messaggi pubblicitari che presentano un collegamento strumentale inscindibile fra loro e hanno identico contenuto integra, agli effetti del calcolo della superficie imponibile, un unico mezzo pubblicitario, anche se questi non sono tutti collocati in un unico spazio o in un’unica sequenza.


I giudici della Corte, sulla base di principi di diritto applicabili anche alla presente fattispecie, ha tuttavia precisato, in tema di imposta sulla pubblicità, con riguardo ad una vetrina pubblicitaria contenente più messaggi pubblicitari staccati (nella specie targhette con nomi e programmi di cinema) che l’imposta va applicata al titolare della vetrina (in solido con i gestori delle sale cinematografiche) con riferimento ai singoli messaggi, ciascuno dei quali dà luogo ad un’autonoma imposizione, arrotondando al metro quadrato le superfici inferiori al metro quadrato ai sensi dell’art. 17, co. 2, D.P.R. n. 639/1972.


Sul tema la Suprema Corte di Cassazione ha comunque già da tempo stabilito il principio secondo cui in tema di imposta comunale sulla pubblicità, l’art. 7, co. 1, D.Lgs. n. 507/1993, identifica il presupposto impositivo nel mezzo pubblicitario, inteso come qualsiasi forma di comunicazione avente lo scopo di promuovere la domanda di beni o servizi e di migliorare l’immagine aziendale in collegamento inscindibile con la forma adoperata per la divulgazione, con la conseguenza che, nell’ipotesi di plurimi messaggi pubblicitari, concernenti diverse aziende, collocati su un unico pannello, il tributo deve essere determinato in base alla superficie espositiva utilizzata da ciascuna delle imprese pubblicizzate, indipendentemente dalle dimensioni del mezzo pubblicitario cumulativo.


Eredi del professionista: riapertura della partita Iva per fatturare crediti pendenti

In presenza di posizioni creditorie aperte relative all’attività professionale del de cuius, gli eredi hanno l’obbligo di provvedere alla fatturazione, mantenendo attiva la partita Iva del professionista fino all’assolvimento di tale adempimento. In caso di errata, prematura cessazione dell’attività gli eredi devono chiedere la riapertura della partita IVA del de cuius e fatturare le prestazioni ancora pendenti. (Agenzia delle Entrate – Risposta 19 novembre 2021, n. 785).

In tema di IVA, la normativa nazionale stabilisce che gli obblighi derivanti dalle operazioni effettuate dal contribuente deceduto possono essere adempiuti dagli eredi, ancorché i relativi termini siano scaduti non oltre quattro mesi prima della data della morte del contribuente, entro i sei mesi da tale data. Resta ferma la disciplina per le operazioni effettuate, anche ai fini della liquidazione dell’azienda, dagli eredi dell’imprenditore.
In proposito l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’attività del professionista non si può considerare cessata fino all’esaurimento di tutte le operazioni, ulteriori rispetto all’interruzione delle prestazioni professionali, dirette alla definizione dei rapporti giuridici pendenti, ed, in particolare, di quelli aventi ad oggetto crediti strettamente connessi alla fase di svolgimento dell’attività professionale.
La cessazione dell’attività per il professionista non coincide, pertanto, con il momento in cui egli si astiene dal porre in essere le prestazioni professionali, bensì con quello, successivo, in cui chiude i rapporti professionali, fatturando tutte le prestazioni svolte e dismettendo i beni strumentali. Fino al momento in cui il professionista, che non intenda anticipare la fatturazione rispetto al momento di incasso del corrispettivo, non realizza la riscossione dei crediti, la cui esazione sia ritenuta ragionevolmente possibile (perché, ad esempio, non è decorso il termine di prescrizione) l’attività professionale non può ritenersi cessata.
In presenza di fatture da incassare o prestazioni da fatturare, gli eredi non possono chiudere la partita IVA del professionista defunto sino a quando non viene incassata l’ultima parcella, salvo anticipare la fatturazione delle prestazioni rese dal de cuius.
Il fatto generatore del tributo IVA e, dunque, l’insorgenza della relativa imponibilità va identificato con la materiale esecuzione della prestazione; ne consegue che qualora il de cuius non abbia fatturato la prestazione, l’obbligo si trasferisce agli eredi, che ovviamente devono fatturare la prestazione eseguita dal de cuius non già in nome proprio, ma in nome del de cuius.
Pertanto, qualora gli eredi abbiano per errore, cessato l’attività del de cuius e cancellato la relativa partita IVA prematuramente, dovranno chiedere la riapertura della partita IVA del de cuius e fatturare le prestazioni dallo stesso effettuate ancora pendenti. Ovviamente l’obbligo di fatturazione deve essere assolto indistintamente sia nei confronti dei titolari di partita IVA, che nei confronti dei clienti non soggetti passivi ai fini IVA.

Superbonus: nuovi chiarimenti dal Fisco


In materia di Superbonus, forniti chiarimenti sugli interventi antisismici e di efficientamento energetico su un’unità immobiliare funzionalmente indipendente e con accesso autonomo, modulo per la comunicazione dell’opzione (Agenzia delle Entrate – Risposta 18 novembre 2021, n. 784).

Il contribuente è proprietario di un edificio costituito da 5 unità immobiliari, delle quali 3 sono abitative di categoria A/3, mentre le altre sono costituite da un negozio di categoria C/1 e da un magazzino/cantina di categoria C/2.
Su un’unità immobiliare di categoria A/3, l’istante intende eseguire interventi antisismici locali ed interventi di efficientamento energetico mediante sostituzione dell’impianto di climatizzazione invernale esistente, degli infissi e dei serramenti.
L’istante dichiara che l’unità abitativa da sottoporre ai suddetti interventi è ” funzionalmente indipendente” e con ” accesso autonomo dall’esterno”, rispetto alle altre unità costituenti l’edificio; altresì, “il magazzino/cantina di categoria C/2 non è pertinenza delle altre unità immobiliari costituenti l’edificio oggetto di interventi”.
Considerato che il Comune nel quale insiste l’unità immobiliare da sottoporre agli interventi sismici locali rientra nella zona di rischio sismico 3, chiede se:
1) può usufruire, per le spese che si andranno a sostenere, della detrazione nella misura del 110 per cento prevista dal comma 4 dell’articolo 119 del decreto 19 maggio 2020 n. 34, convertito dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, nel limite di spesa di euro 96.000;
2) può usufruire della detrazione del 110 per cento prevista dal comma 1, lettera c) e dal comma 2 del citato articolo 119, per gli interventi di efficientamento energetico, ed in particolare per la sostituzione dell’impianto di climatizzazione esistente per un limite di spesa di euro 30.000 e per la sostituzione di infissi e serramenti per un limite di spesa di euro 54.545;
3) nel caso di cessione del credito o di sconto in fattura, per i predetti interventi, debbano essere inviati all’Agenzia delle entrate due distinti moduli per la comunicazione dell’opzione, uno per gli interventi antisismici ed uno per gli interventi di efficientamento energetico, oppure uno solo riportante quale importo oggetto di sconto o cessione la somma degli importi relativi ai due interventi.

In relazione al caso di specie, l’Agenzia delle entrate chiarisce che, nel rispetto delle condizioni, limiti ed adempimenti previsti dalle rispettive normative di riferimento, il contribuente potrà fruire del Superbonus in merito alle spese che sosterrà per la realizzazione dei prospettati interventi antisismici e di riqualificazione energetica. Relativamente al terzo quesito, rileva preliminarmente che l’articolo 121, comma 1, del decreto Rilancio prevede che tutti i soggetti che sostengono delle spese per gli interventi tassativamente individuati ed elencati al successivo comma 2 possono optare, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione in dichiarazione, per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto fino a un importo massimo pari al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi e da quest’ultimo recuperato sotto forma di credito d’imposta, con facoltà di successiva cessione del credito ad altri soggetti ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari (c.d. “sconto in fattura”) ovvero, in alternativa, per la cessione di un credito d’imposta di importo corrispondente alla detrazione fiscale spettante ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successiva cessione.
Nel caso in cui sul medesimo immobile siano effettuati più interventi agevolabili, il limite massimo di spesa ammesso alla detrazione è costituito dalla somma degli importi previsti per ciascuno degli interventi realizzati.
Ciò implica, in sostanza, che qualora siano realizzati sul medesimo edificio, anche unifamiliare, o sulla medesima unità immobiliare funzionalmente autonoma e con accesso indipendente, ad esempio la posa in opera del cappotto termico sull’involucro dell’edificio e interventi di riduzione del rischio sismico – interventi trainanti – nonché la sostituzione degli infissi e l’installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda, di pannelli fotovoltaici per la produzione di energia elettrica e relativi sistemi di accumulo e di infrastrutture di ricarica dei veicoli elettrici (interventi trainati) il limite massimo di spesa ammesso al Superbonus sarà costituito dalla somma degli importi previsti per ciascuno di tali interventi.
In tal caso, sarà possibile fruire della corrispondente detrazione a condizione che siano distintamente contabilizzate le spese riferite ai diversi interventi – non essendo possibile fruire per le medesime spese di più agevolazioni – e siano rispettati gli adempimenti specificamente previsti in relazione a ciascuna detrazione.
Considerato che, nel caso di specie, l’istante intende eseguire sull’unità immobiliare di cui è proprietario sia degli interventi antisismici che degli interventi di efficientamento energetico di sostituzione dell’impianto di climatizzazione e di sostituzione di infissi e serramenti, lo stesso deve inviare all’Agenzia delle entrate tre distinti moduli per la comunicazione dell’opzione per il c.d. “sconto in fattura” o per la cessione del credito, ossia un modulo diverso per ogni intervento che verrà realizzato.


Cfp perequativo: percentuale di peggioramento


Per ottenere il contributo a fondo perduto perequativo introdotto dal “DL Sostegni-bis” il risultato economico dell’esercizio relativo al 2020 deve essere peggiore di quello 2019 di almeno il 30%. In tal caso, all’ammontare costituito dalla differenza tra i due risultati, si applicano altre specifiche percentuali scelte in base alle dimensioni dei richiedenti (Ministero Economia e Finanze – decreto 12 novembre 2021).

Il DL Sostegni bis ha introdotto un contributo a fondo perduto dell’importo massimo di 150.000 euro a favore dei soggetti che svolgono attività d’impresa, arte o professione o che producono reddito agrario, titolari di partita IVA, residenti o stabiliti nel territorio dello Stato, che hanno registrato un peggioramento del risultato economico d’esercizio relativo al periodo d’imposta in corso ed 31 dicembre 2020 rispetto a quello relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2019.


Per accedere al contributo a fondo perduto, il peggioramento del risultato economico d’esercizio relativo all’anno d’imposta in corso al 31 dicembre 2020 deve essere pari ad almeno il 30% rispetto al risultato economico d’esercizio relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2019.


Ai fini della determinazione dell’ammontare del contributo riconosciuto a ciascun avente diritto, alla differenza tra il risultato economico d’esercizio relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2020 e quello relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2019, diminuita dell’importo dei contributi a fondo perduto eventualmente riconosciuti dall’Agenzia delle entrate, sono applicate le seguenti percentuali:


– 30% per i soggetti con ricavi e compensi non superiori a centomila euro;


– 20% per i soggetti con ricavi o compensi superiori a centomila euro e fino a quattrocentomila euro;


– 15% per i soggetti con ricavi o compensi superiori a quattrocentomila euro e fino a 1 milione di euro;


– 10% per i soggetti con ricavi o compensi superiori a 1 milione di euro e fino a 5 milioni di euro;


– 5% per i soggetti con ricavi o compensi superiori a 5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro.


Non spetta alcun contributo a fondo perduto se l’ammontare complessivo dei contributi già riconosciuti dall’ Agenzia delle entrate, è uguale o maggiore alla differenza tra il risultato economico d’esercizio relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2020 e quello relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2019.


Per poter ottenere il contributo a fondo perduto i soggetti interessati devono aver presentato, entro il 30 settembre 2021, la dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2020.


Il contributo non spetta nel caso in cui la dichiarazione relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2020 sia presentata successivamente al predetto termine o nel caso in cui la dichiarazione relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2019 non sia stata validamente presentata.


Avvocato e sindaco di società: scissione dell’imponibile Irap

La Corte di Cassazione ha affermato che il professionista, che operi contemporaneamente come avvocato e come sindaco di una società, deve corrispondere l’Irap solo per la parte di guadagni realizzati nell’attività autonomamente organizzata di avvocato, ma non per quella di sindaco (Ordinanza 15 novembre 2021, n. 34176).

Il caso esaminato dalla Corte di Cassazione riguarda l’assoggettabilità ad Irap dei compensi ricevuti da un avvocato per l’espletamento dell’incarico di sindaco in società di capitali, svolto senza avvalersi di un’autonoma organizzazione.
In proposito la Corte di Cassazione ha chiarito, riguardo ai redditi realizzati dal libero professionista nell’esercizio di attività di sindaco, amministratore di società, consulente tecnico, che non è soggetto ad Irap quel segmento di ricavo netto consequenziale a quell’attività specifica purché risulti possibile, in concreto, scorporare le diverse categorie di compensi conseguiti e verificare l’esistenza dei presupposti impositivi per ciascuno dei settori interessati.
Con riferimento alla diversa ipotesi di un commercialista, la Corte Suprema ha precisato che in tema di IRAP, qualora il professionista, oltre a svolgere attività ordinaria (di commercialista), sia titolare della carica di sindaco di società, l’imposta non è dovuta anche per i compensi correlati a quest’ultima attività, che vanno pertanto scorporati da quelli derivanti dalle altre attività. Ciò in quanto la disciplina IRAP (artt. 3, co. 1, lett. c), e 8 del D.Lgs. n. 446 del 1997), nel definire i soggetti passivi, richiama solo le persone fisiche esercenti arti e professioni di cui all’art. 53, co. 1 del TUIR (titolari di reddito di lavoro autonomo) e non anche quelle di cui all’art. 50, co. 1, lett. c-bis) del TUIR (titolari di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.
Pertanto, in tema d’IRAP, non realizza il presupposto impositivo l’esercizio dell’attività di sindaco e di componente di organi di amministrazione e controllo di enti di categoria, che avvenga in modo individuale e separato rispetto ad ulteriori attività espletate e senza ricorrere ad un’autonoma organizzazione.
In altri termini, per la soggezione all’IRAP non è sufficiente che il professionista (nel caso di specie, l’avvocato) normalmente operi presso uno studio professionale, atteso che tale presupposto non integra, di per sé, il requisito dell’autonoma organizzazione rispetto ad un’attività rilevante quale organo di una compagine terza.
Affinché sia applicabile detto principio, il contribuente deve tenere distinti i proventi derivanti dall’attività di sindaco di società rispetto a quelli derivanti dalla attività di avvocato.
In presenza di tale condizione, il giudice deve operare la distinzione tra il segmento di attività svolto dal professionista quale sindaco, che non può essere assoggettata a tassazione Irap, per espressa disposizione legislativa, rispetto alle ulteriori attività espletate dallo stesso, per le quali vale il principio giurisprudenziale della assoggettabilità ad Irap solo in presenza della sussistenza della “autonoma organizzazione”.